Derecho a comprobar saldos de IVA pendientes de compensación

11/2019

7 de octubre de 2019

María Fernández Moreira

Analizamos el supuesto de hecho sobre el procedimiento inspector iniciado mediante notificación al obligado tributario por el concepto tributario IVA 1T, 2T, 3T y 4T de 2012, y cuya liquidación, que pone fin al procedimiento, es notificada dentro del plazo reglamentario establecido al respecto.

 

En primer lugar, es importante señalar que, en cuanto a la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, y según lo dispuesto en los artículos 66 y 67 de la Ley General Tributaria (LGT), dicha prescripción se produce a los cuatro años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación. Por lo tanto, tal derecho de la Administración habría prescrito respecto al primer trimestre (1T) del ejercicio 2012, en la medida en la que el plazo de prescripción se inició el 21 de abril de 2012 y el inicio de las actuaciones inspectoras se produjo el 6 de mayo de 2016, esto es, pasado el plazo de prescripción, lo cual es reconocido por la Inspección en el acuerdo de liquidación.

 

No obstante, de lo anterior, la Inspección en aplicación del artículo 115 de la LGT, considera que las cuotas comprobadas de IVA soportado del 1T del ejercicio 2012 a compensar en el 2T (periodo no prescrito), son por importe de 15.101,85 euros, en lugar de los 28.712,94 euros declarados por el obligado tributario, realizando por lo tanto la Inspección, la regularización correspondiente en el 2T del ejercicio 2012. 

 

El artículo 115 de la LGT establece que: "1. La Administración Tributaria podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas aplicables. Dichas comprobación e investigación se podrán realizar aún en el caso de que las mismas afecten a ejercicios o periodos y conceptos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) de esta Ley, siempre que tal comprobación o investigación resulte precisa en relación con la de alguno de los derechos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley que no hubiesen prescrito, salvo en los supuestos a los que se refiere el artículo 66 bis.2 de esta Ley, en los que resultará de aplicación el límite en el mismo establecido.

 

En particular, dichas comprobaciones e investigaciones podrán extenderse a hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios que, acontecidos, realizados, desarrollados o formalizados en ejercicios o periodos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) citado en el párrafo anterior, hubieran de surtir efectos fiscales en ejercicios o periodos en los que dicha prescripción no se hubiese producido".

 

El art 66 bis.2 de la LGT, establece que: “El derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación de las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o de deducciones aplicadas o pendientes de aplicación, prescribirá a los diez años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al ejercicio o periodo impositivo en que se generó el derecho a compensar dichas bases o cuotas o a aplicar dichas deducciones (...)”

 

Así, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) analiza en su resolución de 18 de julio de 2013 (RG 4693/11), atendiendo a la especial mecánica del Impuesto Sobre el Valor Añadido (IVA), los efectos de la prescripción de periodos en los que resultan saldos a compensar en periodos siguientes y que inciden en periodos no prescriptos, señalando los siguientes puntos importantes:

 

En el IVA, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas forma parte de la mecánica del impuesto. Este derecho se ejercita inmediatamente en lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones; y en el caso de que el sujeto pasivo no pueda deducirse la totalidad de las cuotas soportadas en un ejercicio, por ser estas superiores a las cuotas devengadas, se prevé la posibilidad de que el sujeto pasivo pueda trasladar el excedente de las cuotas soportadas al periodo impositivo siguiente (durante los tres primeros trimestres u once primeros meses) o bien proceder a la solicitud de devolución (en la última liquidación del ejercicio), de acuerdo con lo establecido en el artículo 99.Cinco LIVA.

 

En el IVA, el sujeto pasivo deberá de optar por la compensación o la devolución, de los saldos existentes a su favor a 31 de diciembre de cada año. Por lo tanto, lo que está pendiente de compensar no son cuotas propiamente dichas, sino los saldos derivados de los excesos de las cuotas soportadas sobre las cuotas devengadas.

 

Esta última matización, nos lleva a considerar las especialidades propias del impuesto, en el caso concreto que estamos analizando, esto es, saldos a compensar que son generados en periodos en los cuales ha prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

 

Independientemente de cómo se haya iniciado el procedimiento, el obligado tributario tiene la carga de la prueba de las cuotas pendientes de compensación que haya consignado en sus autoliquidaciones. Aunque, cuestión distinta es el hecho de que habiéndose extinguido por prescripción el derecho a liquidar por parte de la Administración, esta deba de considerar lo consignado por el obligado tributario.

 

El artículo 66 de la LGT, establece que el derecho a liquidar que se extingue por la prescripción, impide modificar los saldos a compensar afectados por la prescripción, incluso a los efectos de su compensación en periodos futuros. No obstante, la prescripción del derecho a liquidar no impide la regularización de aquellos periodos no prescritos, aunque se tomen datos, en este caso, saldos a compensar, de periodos prescritos, y limitándose a incorporar aquellos datos declarados por el obligado tributario, sin extenderse a la verificación de dichos saldos, ya que dichas operaciones están vedadas a la Administración como consecuencia de la prescripción.

 

En este punto, es importante tener en cuenta que la sustitución de saldos a compensar declarados, por otros distintos no es irrelevante, ya que el mecanismo de la compensación relaciona dos periodos impositivos de forma directa, de modo que alterar los términos cuantitativos de los saldos a compensar en el periodo no prescrito que proceden de ejercicios prescritos afecta necesariamente, no sólo a la liquidación del periodo no prescrito, sino también al periodo del que deriva, en este caso de los periodos prescritos.

 

Por lo tanto, teniendo en cuenta lo anteriormente indicado, la Administración, no puede regularizar la situación jurídico- tributaria del sujeto pasivo en el periodo prescrito, aun en los casos en los que dicha regularización tenga transcendencia sobre ejercicios posteriores no prescritos, como sucede cuando el resultado es a compensar; ya que la institución de la prescripción y el principio de seguridad jurídica impiden dicha regularización.

 

Consecuentemente, el TEAC considera que habiendo prescrito el periodo en el que se declararon los saldos a compensar en periodos posteriores, la cuantía de dichos saldos no puede ser alterada, y por ende la Administración no puede revisar ni modificar los resultados declarados por el obligado tributario.

 

 

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